【摘要】
税法的適用，不僅關係到國家的經濟利益，更關係到公民的財產權，非常重要。法的適用離不開法律解釋，税法亦然。現階段我國的税收工作正朝着法治化的方向邁進，在這個過程中，税法解釋問題變的越來越突出。本文分析了我國現階段税法解釋的現狀，並針對我國税法行政解釋存在的問題提出改善的方向與建議。
【關鍵詞】
税法解釋，行政解釋，税收法定
一、我國現階段税法解釋現狀
所謂税法解釋是指一定主體對税收法律文本的意思所進行的理解和説明。在這裏説的主體指的是有權解釋的主體，包括人民代表大會及常委會和有關行政機關。在税收法律適用中，立法機關和有關行政機關對税法具體適用問題進行解釋。根據法律規定，根據有權解釋的機關不同分為立法解釋、司法解釋和行政解釋三種。目前，由於我國立法機關賦予了行政機關大量的立法權，而且立法機關又怠於行使税法解釋權，使我國的税法解釋制度出現了立法解釋和司法解釋軟弱，行政解釋一支獨大的現狀。
二、税法行政解釋存在的問題
（一）解釋背離税收法定主義
税法行政解釋的範圍是對税法的“具體應用”問題進行解釋，但事實上，我國税法行政解釋往往更多的是“進一步明確界限”或作“補充規定”的抽象解釋，特別是國務院根據税法直接授權制定的實施細則或實施條例，幾乎很少有關於“具體應用”的解釋。税法行政解釋脱離“具體應用”問題，造成了行政機關對税收法律進行立法解釋的事實，致使行政機關無形中既擁有税法的立法權，又擁有税法的執法權。
（二）部分税法行政解釋形式上不具備法律效力
目前，税法行政解釋除行政法規、規章外，更大多數解釋是以“通知”“批覆”形式表現出來，雖具有實效，卻不具有當然的法律效力。實踐中，行政機關關於税法解釋的文件的數量非常多，其表現形式相當繁多，但至今沒有一項税法解釋文件在名稱上明確使用“解釋”這一概念。除行政法規、規章外，大多數表現為“通知”、“批覆”、“辦法”等等，即使對税法條文的進一步補充或説明，甚至是關於税法某一部分的細則性規定，也仍貫以“通知”或“批覆”字樣。這此大量的“通知”和“批覆”，雖具實效，卻不具有當然的法律效力。
（三）税法行政解釋缺乏程序保障
國家税務總局制定了《税務部門規章制定實施辦法》，其中規定税務規章的名稱一般稱作“規定”、“規程”、“規則”、“實施細則”、“決定”或“辦法”，對於其他的以“通知”“批覆”命名的解釋性文件，並非都要求以規章的形式進行規範往往以國家税務總局某司的名義作出。這種內部的、缺少公開化和監督機制的解釋文件製作過程可能產生的最直接的後果就是解釋文件本身的不合法、不合理性，甚至前後解釋不一致、相互矛盾的現象也時有發生。
（四）税法行政解釋缺少有效的法律救濟途徑
《行政複議法》的頒佈，雖然規定了關於抽象行政行為的審查制度，但從税務系統目前的狀況看，對抽象行政行為進行審查，實際上操作具有很大的困難。税收規章與“規定”的界限不明確，兩者之間難以區分，這樣導致在行政複議實踐中對“規定”申請審查缺少可操作的標準，從而影響行政複議制度功能的發揮。其次，缺少對税法行政解釋的司法審查。與税收有關的訴訟一般都是行政訴訟，我國的《行政訴訟法》規定，我國的司法機關只能審查行政機關的具體行政行為，而目前的税法行政解釋大多數屬於抽象行政行為。這類税務抽象行政行為不僅適用範圍廣，而且還具有反覆適用性，因此侵害納税主體權益的機會也就更多，範圍也就更廣。
三、完善我國税法解釋問題的建議
（一）在我國憲法中明確税收法定主義原則
應當完善税收授權立法，嚴格遵守《立法法》的規定，堅持税收法律保留原則，明確税收立法的事項、權限、程序及如何對授權立法予以監督；嚴禁接受授權機關將授權事項二次授權給下一機關。對涉及納税人權益的税法行政解釋，依行政公開原則，公開税法行政解釋活動的過程，接受羣眾監督，對具體涉及到納税人權利的，如税率的確定方法、税前扣除的方法，應舉行聽證，廣泛聽取各方意見，保障納税人的在税法行政解釋過程中的參與權、被告知權等程序性權利。
（二）加大立法解釋和司法解釋在税法解釋中的地位
人民代表大會是人民的民主機關，其制定的法律和作出的解釋是人民意志的體現。但是由於現階段我國立法機關任務繁重，加上税法解釋工作專業性和實踐性特別強，這方面的工作做的不多。司法機關也是如此。所以應該逐漸改善這種情況，加大立法和法解釋的力度，以一種中立的態度對法律法規進行解釋。
（三）嚴格限制税法解釋的行政主體
在實行分税制下，中央税及中央與地方共享税的行政解釋應由國家税務總局制定，地方税的應由省一級地方税務行政機關制定。下級税務行政部門認為税法規範需要解釋的，應向逐級上報到有解釋權限的税徵機關，嚴禁無權解釋、越權解釋，無權解釋、越權解釋無效，建立健全無權、越權解釋的責任追究制度。
（四）明確限定税法行政解釋的範圍
目前我國税法行政解釋的範圍相當廣泛，包括了對税種、税目、税率、減免税、徵收管理等税法全方面的解釋。税務行政機關既是税法的執行者，又是税法解釋者，甚至是税法的制定者，這顯然違背了當代政治的分權原則。我國應該借鑑其他國家的先進做法，嚴格限制行政解釋權的行使範圍，對於涉及到課税要素的內容，税法行政解釋應該嚴格限定在法律條文字面文義可能的範圍內，不能任意作擴大或縮小的變更解釋。
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概要：
從法理視點對税法效果進行評論與研討是社會進化到以人為本階段所有必要進行的工作。本文試從評論法令一般意義的效果動身，對税法的標準效果與社會效果打開剖析，以期為深化理解税法效果開闢思路。税法效果的法理
關鍵詞：
税法 法理 標準效果 社會效果
税法效果是税收理論與實踐中一個極具重要意義的課題，歷代經濟學家，特別是財務、税務專家們從不同視點對該課題進行了評論，得出了頗有裨益的定論。歸納起來，首要有：對國家財務收入的確保；對經濟的調理；完成社會公相等。但對此若做進一步的考慮，不難發現這眾多的評論多是從“税”的視點打開的，其定論也多反映為對經濟理論的貢獻。那麼，如果咱們換一個視角，就會看到，對税法效果的研討還可以從法理的視點做進一步的考慮，沿着這個思路將會使咱們進入一個更加寬廣的理論研討六合。為從法理視點打開對税法效果的評論，先對“法”的一般意義上的效果表述做一扼要了解，並進而延伸至税法效果的法理考慮。
一、税法的標準效果
税法作為國家龐大的法令系統中的一個分支，是對特定領域—政府為滿足社會一起性需求而憑仗政治權利參與的社會產品的分配；對特定的當事人—交税人和國家税務機關及各相關組織；對其特定的行為—税款的交納與徵收，及相關的辦理活動；所作出的成文的、強制性的行為標準。它的標準效果體現在：
榜首，對相關主體税收徵納行為的標準指引。
税法的指引效果是對税務機關與交税人税款徵繳行為供給決策的相關信息，以使當事人明確其在税收徵繳活動中的權利與職責。税法的這種指引效果對税收徵納的兩邊表現為兩種不同的特色，即對税務機關的指引更多的體現為“單個指引”；對交税人的指引則體現為“一起的標準指引”。所謂“單個指引”，即是經過一個詳細的指示對詳細的人和事的指引。當某項法令或某項法令條款觸及一個獨立的行為主體的時候，法令的指引就表現為“單個指引”。單個指引具有很強的針對性，一般是直接針對一些特定的、易控的組織。單個指引一般也需求很高的信息本錢。從税法標準對税務機關的指引效果看，因為税務機關的特定身份，它是一個有內部約束力的有機全體，它的行為不是某一個自然人的任意行為，行為主體的外延也非常清晰。
因此，税法中的各種針對税務機關的條款的指向就非常明確，發揮着單個指引的效果。所謂“一起的標準指引”是經過籠統的規矩對同類的人和事的指引。因為一項法令規矩可以對無數人、無數事件供給信息指導，這就大大節省了信息本錢，提高了指引功率。税法中所有針對交税人的規矩都將發揮一起標準指引的效果。税法所包括的交税人規模極其廣泛，並且在各税種税法交税人的界守時又取決於其是否具有相應的課税方針，狀況非常複雜。因此相關税法只能體現為一起的標準指引。税法的一起標準指引具有連續性、穩定性、統一性和可猜測性的優勢，在樹立和保護税收徵管次序中發揮最首要的效果。
第二，對相關主體“自身”與“別人”交税行為的猜測與點評效果。
從法令的一般意義上講，其猜測效果就是指人們可以根據法令預先估量自己或別人的行為及其結果，然後對如何行為作出組織；其點評效果是指法令作為人們行為的點評標準所起的效果。詳細到税法，可以看到，它不僅具有一般法令意義上的猜測與點評功用，並且因為税法自身的特性，表現出其猜測與點評的特定內容。
首先看税法的猜測效果，税法的重要功用之一就是在税收徵納的過程中給相關主體的行為供給一種大致斷定的預期。這種預期從經濟學視點來看，是交税主體進行經濟核算必不可少的參照系，或者説，有了税法的明確規定，交税人在進行生產運營以及其他經濟活動之前，便可大致計算出其運營的結果，測算出或許的贏利空間。交税主體根據税法對別人交税行為的猜測更多地體現為將自身交税職責與別人交税職責的比較，然後決議對税法的遵從程度。一般講，税法擬定得越公正，每一交税主體對別人交税行為的猜測結果就越具有積極意義；反之，就會導致對税法的逆反心理。
再看税法的點評效果，税法的點評效果是指税法作為人們涉税行為的點評標準所起的效果。社會的每一微觀主體在其享受了社會為其供給的公共產品、公共效勞的一起，是否實行了應盡的職責，對人們這種社會行為有必要有一個斷定性的、權威性的點評，不然社會的標準工作無以為繼。税法作為一種法令的點評標準，其點評的特色體現為：榜首，它着眼於對人們涉税行為及其結果的點評，雖然有時也觸及人們對“税”的認識、理念等主觀心理因素，但其點評的底子着眼點在於人們的實踐行為。這種點評方針的現實性取決於點評目的的現實性。第二，税法點評的標準具有顯着的斷定性。税法點評的斷定性體現為立法、法令目的對“因人而異”、“不同理解”等現象的約束，一般講，優質的税法都是經過法規條款的細化、詳細化來約束“因人而異”、“不同理解”的空間，然後為人們運用税法對相關行為的點評供給斷定性的點評標準。第三，税法供給的點評標準具有權威性，並由此增強了其有效性。
第三，對少量違法者的處罰、戒訓效果。
法令對少量違法者的處罰、戒訓效果是經過法令職責的強加完成的，税法亦如此。税法經過違法職責的設定，一方面，當少量人過分着重單個利益，並將這種志願外化為偷税、抗税等違法行為時，應施行處罰與訓誡；另一方面，也是經過對違法者的經濟處罰，對受損的大眾利益予以補償。
二、税法的社會效果
税法的社會效果首要體現為：它向社會全體成員供給了對税收徵納行為約束的“準則性知識”，從微觀上下降了社會辦理本錢。跟着現代社會的發展，法令越來越成為“準則性知識”的重要來歷。也可以説，它在維持社會的有序工作，協調社會成員的利益聯繫中發揮越來越重要的效果。税法作為一種特定的法令標準，實踐上是為國家税收徵納與辦理供給了必要的準則性知識，以保護税收徵管次序，下降税收徵納本錢，然後下降社會辦理本錢。
顯而易見，税收“準則性知識”的構成應體現社會成員全體的利益目的，公正準則應貫穿始終。可是在實踐中，準則擬定者、實行者的志願和個人偏好不可避免地滲透於整個過程，攪擾大眾目的的體現。為此有必要挑選可以有效制約準則擬定者、實行者志願和個人偏好攪擾大眾目的的辦法，並構成從擬定到實行，再到監督、調整的完整的準則系統，這就是税收的法令系統。
税法系統要調整的社會聯繫是撲朔迷離的，歸納起來，可分為兩層，榜首層是國家別離與税務機關和交税人的兩重聯繫；第二層是税務機關與交税人的徵納聯繫。在榜首層聯繫中，國家是廣義的“民眾”的代名詞，也是本質意義上的納税主體。國家與税務機關的聯繫是既要頒發其必要的權利，以確保其功能的實行；一起，又有必要嚴厲標準其權利的行使規模、行使方法等，以防止權利的亂用。國家與交税人的聯繫，首先體現為國家納税的根據是其向民眾供給了公共產品、公共效勞，因此有向每一交税人（享受公共產品的主體）懇求交税的懇求權；相對應的才是為確保這一懇求權的完成所行使的（在方式上表現為強制性的）納税權。在第二層聯繫中，税務機關與交税人的聯繫看似很直觀，但在其中，税務機關“代行權利”主體的身份又會使其行為不同於經濟生活中純粹的“債權人”行為。正是因為這種權利（權利）與職責“虛”“實”互置的聯繫，税法為人們供給的“準則性知識”就具有與其他法令、法規、準則不同的特色，構成一種特定的“準則性知識”領域。
税法作為一種特定的“準則性知識”領域，從微觀上，為每一主體供給了明確的涉税行為準則，無論是交税人（包括其他相對人、相關人）在發作各種涉税行為時，仍是税務機關實行職責時，都只需依照税法行事，或依照税法對相關的當事人行為作出判斷，而沒有必要費盡心機去考慮自己需求承擔多少職責是恰當的（對於税務機關則是考慮要求不同的相對人實行職責的程度、行使權利的規模，及為相對人供給效勞的標準等）。從微觀上，這種特定的“準則性知識”將不同的涉税主體有效地聯繫在一起，大大減少了人們涉税信息收集或税務監督、辦理的。本錢。即使是呈現牴觸、糾紛時，也有望將處理、處理的費用、本錢降至最低。
三、税法效果的限制
在肯定了税法積極效果的一起，咱們也不得不客觀地剖析税法效果的限制性：
榜首，税法僅僅一種“部門法”，其所觸及的主體及所需調整的法令聯繫規模大於税法自身標準，因此其效果的發揮有賴於其他法規的合作。在税收徵納過程中，除税法自身要調整的聯繫外，還必定觸及刑法、行政法、經濟法以及國際慣例等相關法規的內容；且無論是税法自身，仍是相關法規都有必要樹立在法標準的根底之上。因此要使税法的上述效果得以實在發揮，離不開相關法規的合作。近年來，我國涉税的刑事訴訟、行政訴訟中，呈現税務機關敗訴率較高的現象，部分案例中是因為税務機關單個工作人員法令不妥；但更首要的原因則是税法與相關法規在立法階段就存在着顯着的牴觸。顯着，這種“法”與“法”之間的不協調對税法標準效果與社會效果的正常發揮都是一種攪擾。
第二，税法立法、法令方針的差異與牴觸，常會使其顧此失彼，最傑出的是税收的財務方針（為政府籌集財務資金）與税法的法令公正方針的牴觸，使税法標準效果、社會效果遭到歪曲。在我國多年的税收徵管史上，過分尋求財務收入方針，以“任務目標”作為税務機關税款徵收的要求，已經成為一種為人們所默許的準則。在税收的財務方針與税法產生牴觸時，後者常常被忽視，或被人為地作出歪曲性的解説。其重要原因之一就是，一直以來，咱們在税收理論研討與工作實踐中，只注意着重了税法的財務、經濟效果；忽視了從“法理”上對税法效果的研討與考慮。
第三，税法普適性與靈活性的對立為權利的亂用留下可利用空間。前述税法“準則性知識”的社會效果，是樹立在其必定合理的假定條件上的，可是，今世的法令經濟學和準則經濟學專家們已不約而同地從邏輯上對這一假定條件給出否定的定論，如現在最盛行的“公共挑選理論”以為：即使立法程序再民主、立法動機和目的也是好的，也無法使法令的擬定取得遍及的合理性。這就從理論上對“法”的普適性提出質疑。全體法令如此，税法也不破例。特別是税法還具有特殊的權利、職責主體“虛”“實”互置的特色，在立法中為保護大眾（權益的實踐主體）的利益而有必要賦予税務機關“權利優勢”，沒有税務機關的這種“權利優勢”，税法無以實行；但這種“權利優勢”一旦被亂用，税法標準效果、社會效果必定被歪曲。
第四，最後，税法與其他法令相同具有顯着的滯後性、僵化性特色。從其滯後性特色看，税法的擬定與實行要求其具有相對的穩定性，税法只有內化於大多數人的認識，才或許構成遍及被遵循的社會狀況，才真正樹立起税法的權威，而這個過程需求滿足長的時刻。這種穩定性的需求難於應付動態不定的社會變遷，特別是社會、經濟嚴重變革時期，這種對立更為傑出。從其僵化性特色看，税法是格式化的，是由概念、規矩複合而成的文字系統；而各微觀主體的經濟活動卻對錯格式化的，是撲朔迷離的、千變萬化的。不難發現，徹底依照文本主義的準則“依法辦事”在實踐中會遇到許多妨礙，因此，為保護税法全體的施行，對納税中個案功率、公正的折損就是不得不支付的代價。
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